KALKINMA AJANSLARI TARAFINDAN SAĞLANAN HİBELERİN VERGİSEL BOYUTU

            ÖZET

            Bölgeler arası kalkınmışlık düzey farkını en aza indirmek için kurulmuş olan Kalkınma Ajansları tarafından, bölgelerinde faaliyet gösteren kuruluşlara sunmuş oldukları projelere bazında karşılıksız parasal destek vermektedirler. Kalkınma ajansları tarafından verilen bu hibe niteliğindeki parasal destek ne şekilde vergilendirilecektir?

ANAHTAR KELİME: Kalkınma Ajansı, Hibe, Vergi, Proje

            1.GİRİŞ

            5449 sayılı Kalkınma Ajanslarının Kuruluşu Koordinasyonu ve Görevleri Hakkında Kanun uyarınca kurulan “Kalkınma Ajansları”, kamu kesimi, özel kesim ve sivil toplum kuruluşları arasındaki işbirliğini sağlamak ve geliştirmek,  ulusal kalkınma planı ve programlarında öngörülen ilke ve politikalarla uyumlu olarak bölgesel gelişmeyi hızlandırmak, bölgeler arası eşitsizliklerin azaltılması ve bölgesel kalkınmanın sağlanması amacıyla kurulmuş olan, kar amacı gütmeyen, kendine özgü bütçesi olan ve tüzel kişiliğe haiz birimlerdir.

Kalkınma ajansları faaliyet bölgelerinde bulunan özel sektör kuruluşlarınca sunulan projelere istinaden, söz konusu projenin gider bütçesinin belirli bir kısmının yada oranının ajans tarafından karşılanmasına binaen, özel sektör kuruluşlarına yapılan ve geri ödemesi söz konusu olmayan nakdi ödemelerin vergi kanunları karşısındaki durumu  bu çalışmamızın konusunu oluşturacaktır.

2.KALKINMA AJANSLARI TARAFINDAN SAĞLANAN HİBELER

Kamu kesimi, özel kesim ve sivil toplum kuruluşları arasındaki işbirliğini sağlamak ve geliştirmek,  ulusal kalkınma planı ve programlarında öngörülen ilke ve politikalarla uyumlu olarak bölgesel gelişmeyi hızlandırmak, bölgeler arası eşitsizliklerin azaltılması ve bölgesel kalkınmanın sağlanması amacıyla kurulan kalkınma ajanslarının kendilerine sunulan proje ve çalışmaları hangi kriterleri esas alarak değerlendirecekleri ve başvuru sahiplerine hangi tür desteklerde bulunacaklarını belirlemek amacıyla Kalkınma Ajansları Proje ve Faaliyet Destekleme Yönetmeliği yayımlanmıştır.  Söz konusu yönetmeliğe göre, ajanslar tarafından sağlanan desteklerden yararlanmak isteyen kuruluşlar hazırlayacakları bir proje ile ajansa başvurmak suretiyle ajansın kendilerine sağlayacağı mali desteklerden yararlanabilirler. Söz konusu yönetmeliğin 11. Maddesine göre kalkınma ajansları tarafından sağlanan mali destekler türleri:

• Doğrudan finansman desteği,
• Faiz desteği,
• Faizsiz kredi desteği, olarak belirtilmiştir.

Doğrudan Finansman Desteği; ajansın  önceden belirlenmiş usul ve esaslar çerçevesinde belirli proje ve faaliyetlere yaptığı karşılıksız yardımlardır. Doğrudan finansman desteği esas olarak; ajansın proje teklif çağrısı yöntemiyle kullandırdığı desteklerden oluşmaktadır. Proje teklif çağrısı, kalkınma ajanslarının yıllık çalışma programları esas alınmak koşuluyla; destek konusu faaliyet alanı, başvuru sahiplerinin nitelikleri, destek limitleri, seçim ve değerlendirme kriterlerini belirtilmek suretiyle kuruluşların proje teklifi sunmasına davet edilmesidir. Proje teklif çağrısına istinaden başvuruda bulunmak isteyen kuruluşlar önceden belirlenen süreler içerisinde projelerini hazırlayarak, kalkınma ajanslarına sunarlar. Söz konusu başvurular ön incelemeye tabi tutulur, gerekli şartları sağlamış olan projeler bağımsız değerlendirme sürecine alınır. Bağımsız denetçiler tarafından değerlendirilen projeler üstünde son kontrolleri yapmak ve proje hakkında görüş oluşturmak üzere ayrı bir değerlendirme komitesi oluşturulur. Değerleme komitesi proje ile ilgili olarak yapmış olduğu değerlendirme ve kendi görüşünü içeren raporu ajans yönetim kurulunun onayına sunması amacıyla Genel Sekreterliğe sunar. Genel sekreter projelere ilişkin kendi görüşü ile birlikte hazırlanmış olan raporu Yönetim Kuruluna iletir. Yönetim kurulunu kendisine sunulan projelere ilişkin olarak, öngörülen bütçe miktarı üzerinde değişikliğe gidemeyeceği gibi listeye yeni projede ekleyemez. Yönetim kurulunun onayına sunulan proje teklifleri yönetim kurulunun kararını belirten toplantı tutanları ile birlikte Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına gönderilir. Yönetim kurulu onayına binaen proje sahibi kuruluş ile sözleşme  imzalanarak, hak sahibine gerekli hibe ödemesi gerçekleştirilir.

Faiz desteği, kâr amacı güden gerçek ve tüzelkişilerin başvuru rehberinde belirtilen nitelikteki projeleri için, ilgili aracı kuruluşlardan alacakları krediler karşılığında ödeyecekleri faiz giderlerinin, ajans tarafından karşılanmasını öngören karşılıksız yardımdır.

Faizsiz kredi desteği, faizsiz kredi desteği, ajans tarafından kâr amacı güden gerçek ve tüzelkişilerin başvuru rehberinde belirtilen nitelikteki projeleri için, ilgili aracı kuruluşlar eliyle kredi verilmesini ve bu mali desteğin bu Yönetmelikte belirtilen usul ve esaslar dahilinde ajansa faiz ödenmeksizin taksitler halinde geri ödenmesini öngören karşılıksız yardımdır.

Gerek faiz desteği gerekse faizsiz kredi desteği’ nde; desteğe ilişkin ödemeler hiçbir şekilde proje sahibine yapılmamaktadır. Bu kapsamdaki ödemeler, ilgili aracı kuruluşlarla yapılan anlaşma ve yararlanıcı ile yapılan sözleşme hükümleri çerçevesinde doğrudan ilgili aracı kuruluşların hesabına aktarılmak suretiyle gerçekleştirilir.

3.KALKINMA AJANSLARI TARAFINDAN SAĞLANAN HİBELERİN VERGİSEL BOYUTU

Kalkınma ajansları tarafından proje karşılığı olmak üzere kuruluşlara sağlanan “hibe” ler ile ilgili olarak vergi mevzuatımızda söz konusu durumu kapsayan  bir düzenleme bulunmamaktadır. Söz konusu hibeler ile olmasa bile 213 sayılı VUK’ na ilişkin olarak yayımlanmış bulunan 176 sıra nolu VUK Tebliğinde:

“Teşvik belgeli sabit yatırımlara, ihtisas kredilerine ve gerçekleşen ihracata, 121l sayılı Kanuna dayanılarak Bakanlar Kurulu’nca çıkarılan kararnameler uyarınca Kaynak Kullanımını Destekleme Fonundan T.C. Merkez Bankasınca destekleme primi ödenmektedir.

Gerçekleştirilen ihracat ve ihtisas kredileri dolayısıyla T.C. Merkez Bankasınca mükelleflere ödenen destekleme primlerinin, tahakkuk ettikleri yılda hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmesi tabii olup, bu konuda bir tereddüt bulunmamaktadır.

Ancak, Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, teşvik belgeli yatırımlar dolayısıyla alınan destekleme primlerinin hasılat olarak mı kaydedileceği yoksa sabit yatırımların maliyet bedelinden mi indirileceği konusunda tereddütlerin bulunduğu anlaşılmıştır.

Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde; “Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum toplamını ifade eder.” hükmü yer almıştır.

Bu madde ile iktisadi kıymetlerin maliyet bedellerin tesbitinde, fiili maliyetin esas alınması öngörülmüştür. Dolayısıyla yatırımcı adına tahakkuk ettirilen destekleme primleri, sabit yatırımların maliyet bedelini azaltıcı bir unsur olduğundan, mükelleflerce bu primler, tahakkuk ettirildikleri tarihte gerçekleştirilmiş olan sabit yatırımların maliyet bedelinden indirilebilir.

Bu durumda, sabit kıymetin maliyet bedeli; indirilen destekleme priminden sonraki miktar olacağından, bu usulü seçen mükellefler, sabit yatırımın toplam bedelinden, alınan primin düşülmesinden sonra kalan değeri sabit yatırımın değeri olarak aktiflerine kaydedecektir. Aktife kaydedilen bu değer üzerinden amortisman ayıracaklar ve bu değer üzerinden de yatırım indiriminden yararlanacaklardır.

Ancak, isteyen mükellefler, tahakkuk eden destekleme primlerini, sabit yatırımların maliyet bedellerinden düşmeden doğrudan hasılat olarak da yazabilirler.

Tahakkuk tarihi ise, söz konusu primlerin T.C. Merkez Bankasınca yatırımcı kuruluşa ödenebilir hale geldiği tarihdir.” Denilmiştir.

Konuya ilişkin olarak yapılan bir diğer düzenleme ise 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’ nun uygulama esaslarını belirten 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ nin Diğer Kurumlardan Sağlanan Ar-Ge Destekleri başlıklı 10.2.9.2.4 bölümünde:

“94/6401 sayılı İhracata Yönelik Devlet Yardımları Kararı çerçevesinde Para–Kredi Koordinasyon Kurulunun 9/9/1998 tarih ve 98/16 sayılı Kararına istinaden yayımlanan 98/10 sayılı Araştırma–Geliştirme (Ar-Ge) Yardımına İlişkin Tebliğ çerçevesinde Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından, sanayi kuruluşlarının uzman kurumlar tarafından Ar-Ge niteliğine sahip olduğu tespit edilen projeleri kapsamında izlenip değerlendirilebilen giderlerin belli bir oranı hibe şeklinde karşılanmakta veya bu projelere geri ödeme koşuluyla sermaye desteği sağlanmaktadır.

Yukarıda belirtilen mevzuat çerçevesinde geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan destekler, borç mahiyetinde olup ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu değildir. Ancak, bu mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarları, ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilecektir. Maliyetleri, bu tür desteklerle karşılanan Ar-Ge harcamaları da Ar-Ge indiriminin hesabında dikkate alınacaktır.” Hükmü yer almaktadır.

Gerek 176 sıra nolu VUK Genel Tebliğinde gerekse 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ nde kalkınma ajansları tarafından sağlanan hibelere ilişkin olarak açık bir yasal düzenlemeye rastlanılmamıştır.

Konu ile ilgili olarak Söz konusu tebliğ teşvik belgeli sabit yatırımlara, ihtisas kredilerine ve gerçekleşen ihracata, 121l sayılı Kanuna dayanılarak Bakanlar Kurulu’nca çıkarılan kararnameler uyarınca Kaynak Kullanımını Destekleme Fonundan T.C. Merkez Bankasınca ödenen destekleme primlerini kapsadığı, kalkınma ajansları tarafından verilen hibeleri kapsamadığı görülmektedir.

Konuya ilişkin olarak  Adana Vergi Dairesi Başkanlığının vermiş olduğu bir özelgede[1]:

“…

Bilindiği üzere, tek düzen muhasebe sisteminin uygulanmasına ilişkin açıklamalar, 26/12/1992 tarih ve 21447 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer tebliğlerde yapılmış bulunmaktadır.

Buna göre, “602 Diğer Gelirler” hesabı; işletmenin korunması, ihracatı teşvik ya da hükümet politikasına uyma zorunluluğu karşısında oluşan işletmenin faaliyet hasılatındaki düşüklüğü veya faaliyet zararını gidermek için, sermaye katkısı niteliğinde olmayan, mali yardımlar (sübvansiyonlar), devletin bazı malları vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülüklerden istisna etmesi yoluyla yaptığı yardımlar (vergi iadeleri) ve satış tarihindeki vade farkları, ihracatla ilgili fiyat istikrar destekleme vb. hasılat kalemlerinin izlendiği hesaptır.

Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 1 Nolu Tebliğinin 10.2.9.2.4 numaralı bölümünde, bu mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarları, ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilecektir hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, … Ajansı tarafından hibe edilen söz konusu para ile … tarafından Ar-Ge harcamaları için verilen karşılıksız yardımların “602 Diğer Gelirler” hesabında izlenmesi gerekmektedir.” İfadesi yer almaktadır.

Buna göre kalkınma ajansları tarafından Kalkınma Ajansları Proje ve Faaliyet Destekleme Yönetmeliği’ ne istinaden kuruluşlara verilen geri ödemesiz hibe niteliğindeki parasal yardımlar:

———————–xx/xx/xxxx———————

102 Bankalar                                      xxx

602 Diğer Gelirler                   xxx

————————————————————-

Şeklinde muhasebeleştirilmelidir.

Konuya ilişkin olarak  Samsun Vergi Dairesi Başkanlığının vermiş olduğu bir özelgede ise:[2]

“…..

Bu itibarla, şirketinizce gerçekleştirilen makine teçhizat yatırımına ilişkin … Kalkınma Ajansıdan sağlanan hibe desteğinin söz konusu iktisadi kıymetin maliyet bedelinden indirilmesi ve kalan değerin sabit yatırımın maliyet bedeli olarak aktife kaydedilmesi, aktife kaydedilen bu değer üzerinden amortisman hesaplanması veya alınan hibe desteğin doğrudan hasılat olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Diğer taraftan, hibe desteği ile ilgili proje hazırlanmasında alınan danışmanlık hizmetine ilişkin bedelin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınacağı tabiidir.” İfadesi yer almaktadır.

Buna göre Kalkınma ajansları tarafından sağlanan maddi destek, herhangi bir makine ve tesisin yapımı ve satın alınması ile ilgili ise; iki farklı şekilde muhasebe kaydı öngörülmektedir.

1. Durum:

Satın alınan makine bedeli: 275.000,00

Sağlanan hibe                   : 125.000,00

Amortisman oranı            :%20

———————–xx/xx/xxxx——————-

253 Tesis Makine ve Cihazlar       275.000,00

102 Bankalar                          275.000,00

Makinenin satın alınmasına ilişkin muhasebe kaydı

————————————————————

102 Bankalar                                            125.000,00

602 Diğer Gelirler                   125.000,00

Sağlanan hibeye ilişkin muhasebe kaydı

————————————————————-

2. Durum:

Satın alınan makine bedeli: 275.000,00

Sağlanan hibe                   : 125.000,00

Amortisman oranı            :%20

———————–xx/xx/xxxx——————-

253 Tesis Makine ve Cihazlar       275.000,00

102 Bankalar                          275.000,00

Makinenin satın alınmasına ilişkin muhasebe kaydı

————————————————————

102 Bankalar                               125.000,00

253 Tesis Makine ve Cihazlar     125.000,00

Sağlanan hibe tutarının makinenin maliyetinden düşülmesi

————————————————————

770 Genel Yönetim Gideri            25.000,00

257 Birikmiş Amortisman          25.000,00

Makineye ilişkin amortisman kaydı

—————————————————–

4.DEĞERLENDİRME

Kalkınma ajansları tarafından kuruluşların sundukları projelere istinaden, proje sahibi kuruluşlara sağlamış oldukları hibe tutarlarının, proje sahibi kuruluşlarca ne şekilde muhasebeleştirileceğine yönelik olarak yapılan açıklamalar sonucunda:

1. Söz konusu hibe tutarı herhangi bir koşula yada harcamaya bağlanmaksızın kalkınma ajansı tarafından ödenmesi durumunda, söz konusu tutar kuruluşlarca 602 Diğer Gelirler hesabına kayıt ederek, dönem sonunda gelir hesaplarına aktarması gerektiği,
2. Söz konusu hibe tutarı herhangi bir yatırımın yapılması yada makine alımı amacı koşulu ile kalkınma ajansı tarafından sağlanmış ise; mükellefe seçimlik hak tanınmış olup, mükellef kendisine tanınan iki seçimlik haktan birini tercih edecektir.

İLHAN ÇETİN

YMM, VERGİ E. MÜFETTİŞİ

[1] 28/05/2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.01.17.02-VUK.175-14 sayı

[2] 04/05/2016 tarih ve 97338759-105[2016-01]-47 sayı